非货币性资产交换财税处理差异比较（三）

非货币性资产交换的税务处理
在非货币性交换中，以非货币性资产换取其他资产，实际上是一种有偿出让资产的行为。按税收原则，出让资产的行为是一种销售行为，应按适用的税目和税率计算缴纳流转税。

(一)流转税
1.增值税问题。以存货换取存货，或换取其他非货币性资产的交换行为，是一种较为特殊的购销活动，应视同销售货物缴纳增值税。在会计实务中，双方都要做购销处理，以各自发出的货物核定销售额，计算应缴纳的销项税额。收货单位可以凭以物易物的书面合同以及与之相符的增值税专用发票抵扣进项税额，报经税务机关批准后予以抵扣。
纳税人以使用过的机器设备等固定资产进行实物交换或者对外投资，如果机器设备为按规定不得抵扣进项且未抵扣进项税额的固定资产(2009年1月1日前购进)，按简易办法依照4%征收率减半征收增值税，若为其他固定资产，按相关规定征收增值税。
根据国家税务总局《关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》(国税函[2002]420号)，转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。
2.消费税问题。以生产的应税消费品换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务，应视同销售，以纳税人同类应税消费品的最高销售价格为计税依据，按照适用的税目和税率计算缴纳消费税。
3.营业税问题。以无形资产、不动产换取其他非货币性资产，应按照转让无形资产和销售不动产税目，按适用税率计算缴纳营业税。以无形资产或不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。而投资入股后每年收取固定利润的，按国家税务总局《关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业税问题的批复》(国税函[1997]490号)规定，要按“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税;凡以商标权、专利权、非专利技术、著作权等投资入股的，应按转让无形资产税目一次征收营业税。
4.土地增值税问题。房地产的交换，既发生了房产产权、土地使用权的转移，交换双方又取得了实物形态的收入，故属于土地增值税的征收范围。

(二)企业所得税
企业换出的非货币性资产，应按其公允价值与账面价值的差额确认资产转让所得，调整应纳税所得额;换入资产非货币性资产的计税成本应按接受增值税专用发票中注明的价值确认。收取的补价是因换出资产的公允价值大于换入资产的公允价值，换出资产已确认了计税收入和相应的应纳税所得额，对补价不再计入应纳税所得额。

非货币性资产交换的财税处理差异比较
通过以上比较发现，非货币性资产交换采用公允价值模式核算，对资产转让计税收入和换入资产计税基础的确定与会计处理是一致的。
对于涉及补价的交换业务，由于现金的账面价值与公允价值相同，因此，支付补价的一方，换出资产的公允价值加上支付的补价，实际上仍然是换出的总资产的公允价值，同理，收到补价的一方，换出资产的公允价值减去收到的补价，仍是换出总资产的公允价值。如果换入的是多项非货币性资产，必须将换出资产的总计税基础采取合理的分配方法计入各项资产的计税基础，以便摊销和处置各项资产时准确计算应纳税所得额。
会计上采用各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配的方法，同样适用于税务处理。
【特别提示】：在公允价值模式下，如果换出资产的账面价值与计税基础存在差异，必然导致当期会计损益与资产转让所得存在差异，申报所得税时需对此进行纳税调整。
若非货币性资产交换采用成本价值模式核算，会计处理与税务处理的差异主要表现在以下方面：首先，换出资产会计上按账面价值结转，不确认收益;而税法规定，除税收法律、行政法规另有规定外，企业以非货币性资产与其他企业的资产相互交换，应当视同销售货物、转让资产，按照公平价格确定收入。
相应地，换出资产的计税基础允许在税前扣除。资产转让所得=换出资产的公允价值-换出资产的计税基础-允许在当期扣除的相关税费。其次，换入资产的会计成本以换出资产的账面价值为基础确定。依税法规定，以非货币性资产交换方式取得的非现金资产的计税基础，按照该项资产的公允价值和应支付的相关税费确定。