[关键词]政府绩效审计;经济责任审计;公共财政
20世纪40年代以后,境外政府审计的范围发生了很大变化,政府审计开始进入以绩效审计为中心、绩效审计与财务审计并存的现代审计发展阶段。目前,广泛开展绩效审计的国家不仅包括美国、加拿大、英国、德国、瑞典、挪威、荷兰等西方国家,一些亚洲国家的政府审计机关也开展了绩效审计,其中有的国家和地区政府审计机关还总结出一些相对成熟的绩效审计方法和规律,例如印度、巴基斯坦、新加坡、日本、马来西亚和香港等(刘力云,2001)。我国自1983年建立社会主义审计制度以来,便明确提出开展经济效益审计,并且自改革开放以来,不论在立法上还是在理论上都开始注重对绩效审计的研究;在实践中,各地审计机关也逐渐开始了以效益审计为主的行业审计调查、离任审计、经济责任审计、专项基金审计及公共工程的效益审计,并在一些地方开始试点工作。但与国外相比,我国政府绩效审计的开展情况尚不尽如人意,还存在许多问题:如政府绩效审计工作的开展一直成效较低;绩效审计的范围尚不明确;审计的方法、手段落后。本文试图通过分析我国政府绩效审计实施中的制约因素,进一步提出建议,以期对发展我国政府绩效审计有所启示。
一、我国政府绩效审计实施过程中的制约因素分析
(一)传统观念的束缚
首先,由于我国正处于经济转型时期,旧的观念被打破,新的观念尚未树立;社会上存在着不良的道德风气,审计的社会地位与其所发挥的职能不相称;财政、经济活动透明度不高;法制的不完善导致假账盛行;许多预算支出单位的负责人责任心不强、观念陈旧、对审计工作不甚了解甚至有抵触心理。这些因素无一不影响着绩效审计的发展。
其次,财务审计的主导地位使全社会对绩效审计了解很少。传统的观念认为,政府部门和非盈利组织机构一般不直接创造财富,其经济活动一般是一种纯消费性质的行为,不具有事后补偿性,即不论是否经济、合理、有效,一旦发生就无法挽回。但事实上,政府部门和非盈利组织机构作为组织管理国家政治、经济和社会各项事业的机构或组织,它们的任何一项决策失误和工作失职都会造成某一行业或部门乃至国民经济整体建设的不协调和难以估量的经济损失;其工作效率的高低、效果的好坏都直接或间接地制约着国民经济建设的发展速度和效益的高低,因而对政府部门和非盈利组织机构进行绩效审计是非常必要的。[1]
最后,政府绩效审计就是对政府当局的绩效、效果、经济性和效率性的审计。被审计者就是国家各级行政机关、事业单位及从事公共收支和国家基金管理的各级部门,也就是说政府绩效审计要对政府部门进行审计。但传统观念一直是:政府就是国家,政府说了算。这是我国政府绩效审计成效低的最重要原因。
(二)体制方面的影响
1 政府体制的影响
虽然我国的政府体制改革取得了较大的成绩,但还存在一些问题:政府职能尚未完全转化,许多机构仍在大范围大力度的配置社会资源;缺乏科学的政府绩效考核机制,政府办事效率低下;政府部门的职权交叉,管理效率低下;政务活动的公开透明度不高;另外行政法律法规体系尚未健全,存在官僚主义、腐败现象。作为绩效审计主体的政府审计机关也存在同样缺陷,从而在更深层次上制约和影响着我国政府绩效审计的发展。
2 公共财政体制尚不健全
我国的公共财政体系尚不完善,政府越位、错位和缺位现象仍然存在,人们对公共财政的认识不足,导致在实践中存在偏差。[2]随着公共受托责任观念的不断增强,公众对政府审计的要求不再只停留于对财政收支的真实性和合法性审计上面,他们更关心的是财政支出的效果。但是公共财政体制不完善,将使得政府审计对财政收支的效果性审计力度不够,重点仍集中在财政收支的真实性和合法性审计上面,这也就从根本上制约了我国政府绩效审计的发展。
3 “行政模式”的政府审计体制使得我国政府绩效审计独立性较差
我国目前的政府审计体制仍是“行政模式”的审计体制,其主要特点是政府审计机关对政府负责,其活动受政府影响。[3]在这种审计体制下,国务院是最高权力机关的执行机关,审计署隶属国务院,在国务院总理领导下,主持管理全国的审计工作,地方各级审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作。在这种审计的双重领导管理体制下,从委托者、被审计者及审计者的关系看,作为被审计者的国务院各部门、地方各级政府部门与审计者同属于一个领导,具有同一隶属关系和共同利益。这种政府自己使用公共财产并审查自己的关系,无法有效地保障审计机关的独立性,从而使得政府绩效审计监督不利,难以做到客观公正。
(三)法规方面的制约———缺乏政府绩效审计法规和评价指标体系
我国最高政府审计机关———审计署自1989年起开始着手制定我国政府审计准则。1993年3月,审计署印发了《中华人民共和国政府审计准则(征求意见稿)》;1996年1月,审计署提出了《审计工作规范化建设规划方案》,并于1996年底发布了38个国家审计规范。但这些文件主要针对财务审计而没有一个专门的规范或准则来规定政府绩效审计。虽然在许多规范中也有“对效益进行审计监督”等字句,但却没有具体的条文内容。我国法规未涉及评价被审事项绩效的指标体系。西方大多数国家都制定有详细的绩效审计标准,如美国会计总署制定了七条公共部门绩效审计测试与评估标准,对难以量化的标准,建立了“优先实践”概念作为衡量标准,并实行“金额化”法。澳大利亚制定有详细的绩效标准,包括工作绩效、生产率、使用率、职工允许空闲的时间等标准。我国财政部于1995年发布了一套企业绩效评价指标体系,但该指标体系也只是针对评价企业绩效而制定,没有考虑社会、生态、环境等可持续发展指标。对于政府部门和非盈利组织机构的绩效评价也没有可供参考的指标体系。[4][5]
(四)理论研究滞后
我国开展政府绩效审计是最近几年才提到的事情,有关政府绩效审计方面的理论研究很少,学术界对政府绩效审计的标准、评价、原则以及实施主体等问题缺乏深入研究。这样,由于理论研究滞后从而导致对实务指导不利。
(五)没有把绩效审计与经济责任审计结合起来
《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》中虽然指出企业领导人任职期间应对其所在企业资产、负债、损益的真实性、合法性和效益性以及有关经济活动负责,但是具体应负怎样的责任未有详细说明;《暂行规定》中还指出,如果被审计的企业领导人员所在企业出现违反财经法规的问题,需要对企业领导人依法给予处理,但惩罚制度并不明确。政府绩效审计中包含对国有资产运营效益的审计。那么从企业内部考虑,国有资产运营效率不佳,原因在于未将企业经营效益与企业领导人的任期经营责任相挂钩。
(六)审计人员结构、素质不能适应政府绩效审计要求
我国现有的审计人员的知识结构、专业素质、工作能力等方面与开展绩效审计的要求还有很大差距:(1)审计师实务知识较多,而理论基础薄弱。目前的审计人员普遍缺乏管理、生产技术等方面的专业知识,而对经济管理知识不甚了解。(2)对传统审计技术较熟悉,而对现代审计技术较陌生。(3)现场作业经验丰富,而综合分析问题的能力不强。部分人员的政策理解水平、业务技能较低。
二、促进我国政府绩效审计的对策
由于存在上述制约因素,导致我国政府绩效审计发展缓慢,在实施过程中成效欠佳。审计署在《2003—2007年五年审计工作规划》中明确指出:实行财政财务收支的真实合法审计与效益审计并重,逐年加大效益审计分量,争取到2007年,投入效益审计力量占整个审计力量的一半左右。实行审计与专项审计调查并重,逐步提高专项审计调查的比重,争取到2007年,专项审计调查项目占整个项目的一半左右。由此可见,我国政府部门也越来越重视绩效审计的开展。为进一步推动我国政府绩效审计的发展,使绩效审计工作真正发挥应有作用,笔者认为既要在短期内有所作为,又要有长期打算,具体可从以下方面着手:
(一)短期目标
1 打破传统观念的束缚
只有打破传统观念对人们的束缚,才能从根本上提高人们对政府绩效审计的重视程度。这样不论从政府角度、还是从审计工作人员或理论研究者角度来讲,都会加强对政府绩效审计工作的重视,审计工作的实施也会更具成效。要做到这一点,需加强政府绩效审计培训和宣传工作,让绩效审计的理念深入人心。
2 积极开展政府绩效审计工作的试点工作
2002年我国首次在深圳实行政府绩效审计,并取得一定成效。2003年又对一些政府投资的重点工程进行绩效审计,公开绩效审计工作报告,并提出了审计意见和建议,引起社会的强烈反响。由此可见,我国在开展政府绩效审计试点工作上已取得一定的成绩,并且在一定程度上带动了我国的政府绩效审计的发展。
3 优化审计人员结构,提高审计人员素质
与财务收支审计相比,绩效审计需要较高要求,如需掌握管理学、电子计算机、工程学、心理学等方面知识,而现有审计人员大都缺乏这方面知识。应对现有审计人员进行培训,以提高审计人员的业务水平;考虑到现有审计人员知识结构单一情况,还可以借用民间审计和内部审计部门的力量,以优化审计人员结构。另外,要实行严格的审计质量责任制、审计工作稽查制度和内部审计制度,以进一步明确审计人员的审计责任,制止一些不良行为的发生。
4 完善和制定与政府绩效审计相关的法律法规
在《审计法》中应明确对政府绩效审计的规定,至少应给出一个框架式的规定,其应包含定义、对象、内容等。另外,我们可借鉴西方国家已颁布的政府绩效审计准则,制定符合我国特点的政府绩效审计准则。还应尽快建立健全领导干部任期经营责任审计的法律、法规,全面推进县以下党政领导干部和国有及国有控股企业领导人员经济责任审计,以使企业领导人的任期经营责任和绩效审计相挂钩。
(二)长期目标
与上述短期目标相比而言,体制方面的改变和理论体系的形成则需要较长时期,不可能一蹴而就。因此,我们要有长期打算,从深层次解决制约我国政府绩效审计发展的问题。
1 深化我国政府体制改革
深化政府体制改革,从根本上解决我国政府部门人浮于事、效率低下的状况,有利于建设我国社会主义法制经济,促进政府审计由纯粹的监督机制向完善的公共财产激励约束机制转变,从而解决制约我国政府绩效审计发展的深层次体制问题。政府部门效率的提高可以促使其致力于公共财产效益的提高和社会福利的改良,进而也会更加重视审计部门对公共受托经济责任履行情况的效益性、效率性的审计。这样,政府绩效审计也会得到深入发展。
2 构建和完善公共财政基本框架,巩固和完善各项财政改革成果
审计署在《2003—2007年五年审计工作规划》中明确指出:财政审计,以促进规范预算管理,提高财政资金使用效益,建立社会主义公共财政制度为目标,以中央预算执行审计为重点,实现由收支审计并重向以支出审计为主转变。公共财政框架的建立,要求政府职能转变为提供公共产品,创造公平、公正、透明、统一、开放的市场环境,促进公平与效率;进一步完善财政管理,建立政府采购、国库集中支付等制度;进一步完善部门预算管理制度。与之相适应,我国的财政审计也会在做好合法性和真实性审计的同时,更好地开展绩效审计。
3 加快政府审计体制改革的步伐
我国现行的行政型审计体制模式是计划经济向社会主义市场经济转轨时期的产物,它在很大程度上限制了国家审计的独立性和权威性,为此应改革现行审计体制模式,使之向立法型模式发展。在立法型审计模式下,国家审计机关隶属于全国人民代表大会,其权限由宪法赋予,工作不受行政部门和其他方面的干涉,直接向人大提出报告,向人大负责;地方各级政府审计机关由地方各级人大常委会直接领导,对地方人大负责并报告工作。这样便可以在很大程度上保障国家审计的独立性和权威性。
4 借鉴西方经验,建设有中国特色的政府绩效审计理论体系
(1)政府绩效审计的定义、内容的确定
根据我们国家审计工作的现状,我国的政府绩效审计应该是经济性、效率性、效果性的有机融合。只有做到“三Ｅ”审计,才能真正体现绩效审计工作的本质。立足于“三Ｅ”审计,我们可将政府绩效审计的内容定位于①:第一,政府财政收支中的行政收支(税赋收入、预算外收入、保障收入),公共工程收支(公共工程建设)和各种基金的收支(福利基金、养老基金、慈善基金等);第二,政府财政收支中有关收益性投资部分(国有企业投资和其他所有制性质企业中国家投入的资本)。第二项即为对国有资产运营效益的审计。
(2)政府绩效审计应是超然独立的审计
最高审计机关国际组织颁布的《利马宣言—审计规则指南》中指出:“最高审计机关必须独立于被审单位之外并不受外来影响,才能客观有效地完成其工作任务”、“最高审计机关的建立及其独立性的程度应在宪法中予以规定”。政府审计中的政府绩效审计作为评价政府和国有企事业单位公共受托经济责任履行情况的一种审计形式,其作用的发挥,受制于它的权限划分和机构设置。孟德斯鸠说过:“有权利的人们使用权力一直遇到有界限的地方才休止。如果没有一定的权力对权利的使用加以合理的限制,监督作用就等于零。”因此,政府审计机关只有在权限划分、机构设置上有较大的独立性和权威性,它的作用才会充分发挥。[6]所以,应切实加强各级政府审计机关的独立性,加强对各级政府及其所属部门经营管理公共财产、资源所负公共受托经济责任的制衡机制,并在法律中明确确保政府审计独立性的有关条款,使审计行为不受政府影响、独立性不受损害。
(3)政府绩效审计的职能应兼顾监督和建设职能
首先,政府绩效审计是民主监督进一步完善的标志。我国的社会主义民主虽然优于资本主义民主,但由于我国在民主意识、民主形式、民主手段及制度实际操作方面尚不健全,导致民主在许多方面存在缺陷,缺少自下而上和横向的民主监督机制。实施政府绩效审计,对政府工作部门进行经常性的监督,一方面有利于转变政府工作人员的工作态度,使其树立为人民服务的思想,有效履行经济责任;另一方面,弥补了我国目前缺少向上和横向监督机制的缺陷,有利于激发人民参与政治的热情、沟通党群关系。因此,实施政府绩效审计,加强对政府工作人员的监督,对于健全我国民主监督体系和促进民主建设有重要的现实意义。
其次,政府绩效审计应有别于传统的财务收支审计,尤其要注意政府绩效审计的建设性,即要考虑未来效益和可持续性,使政府绩效审计始终围绕政府管理部门的政策、目标、控制及决策的最优性。它的建设职能同时还体现在应将其建设性同政府绩效审计主体的价值最大化目标紧密结合在一起,使政府绩效审计与内部绩效审计、社会绩效审计共同构成一个有层次、有秩序的国民经济绩效系统。
(4)制定科学的政府绩效审计标准
政府绩效审计指标体系是衡量被审计单位绩效高低的尺度,我国长期以来未能形成一个统一的评价标准,给我国的政府绩效审计工作的开展带来一定困难。结合我国现阶段的审计工作水平,审计署应尽快建立一套完整的、可操作性的审计指标体系。在建立指标体系时,应考虑绩效评价的特殊性,将定性评价与定量评价相结合,一方面将可以量化的影响绩效的因素通过设置指标的方式进行量化,以便于分析、比较;另一方面对无法量化的影响绩效的因素,可借鉴美国的做法,建立“优先实践”原则作为衡量标准。
[参考文献]
[1]张丽华.市场经济条件下我国政府绩效审计存在的问题及对策[Ｊ].经济经纬,2001,(2).
[2]左敏.建立公共财政理论体系应注意的几个问题[Ｊ].东方会计网,2003.
[3]梁春海,李金龙.对我国政府审计体制改进的几点想法[Ｊ].现代会计,2003,(1).
[4]曾晓平,陈宋生.中外政府绩效审计比较与分析[Ｊ].中国审计信息与方法,1998,(5).
[5]刘力云.关于绩效审计的几点思考[Ｊ].审计署网站,2001.
[6]张博,梁少鹏.我国政府绩效审计存在的问题及其改进措施[Ｊ].河北审计,1999,(10).
作者:张 艳 来源:审计与经济研究200403
